Apportindskud af fast ejendom

De fleste er næppe i tvivl om, at fast ejendom udgør et aktiv, der kan apportindskydes i kapitalselskaber i forbindelse med stiftelser eller kapitalforhøjelser. Apportindskuddet skal naturligvis leve op til selskabslovens regler herom i §§ 35-38, herunder at der som udgangspunkt skal udarbejdes en vurderingsberetning til brug for apportindskuddet.

Når en fast ejendom skal apportindskydes er det imidlertid ikke tilstrækkeligt kun at have fokus på de selskabsretlige regler, idet der i høj grad også er behov for at overveje både de skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser af apportindskuddet. 

Skatteretligt vil apportindskuddet anses som værende afståelse af den faste ejendom og dermed udløse beskatning, medmindre apportindskuddet gennemføres efter et af de regelsæt, der giver mulighed for at gennemføre apportindskuddet skattefrit, herunder fx lov om skattefri virksomhedsomdannelse. 

Netop skattefri virksomhedsomdannelse ses ofte anvendt ved omdannelse af interessentskaber (I/S’er) til kapitalselskaber (ApS, A/S eller P/S), men her har afgiftsreglerne indtil for nyligt udgjort en særlig problemstilling.

Det afgiftsretlige udgangspunkt er, at hvis man overdrager en fast ejendom, skal der betales en tinglysningsafgift til staten, som udgør et fast beløb på 1.750 kr. med tillæg af et variabelt beløb på 0,6 % af værdien af ejendommen, jf. tinglysningsafgiftslovens § 4. For ejendomme til større værdier kan afgiften på 0,6 % udgøre betragtelige beløb. 

I praksis findes der imidlertid en ganske væsentlig undtagelse herfra i tinglysningsafgiftslovens § 6a, hvorefter en række selskabsretlige transaktioner, herunder fx fusioner, spaltninger mv. alene udløser en fast afgift på 1.750 kr. 

Denne bestemmelse forudsætter, at det indskydende selskab (det selskab, der apportindskyder ejendommen i et andet selskab) udgør et ”selskab” i tinglysningsafgiftslovens forstand, og her har SKAT indtil for ganske nylig opretholdt en praksis, hvorefter A/S’er, ApS’er og P/S’er udgjorde et ”selskab”, mens I/S’er ikke gjorde. En skattefri virksomhedsomdannelse af et I/S til fx et A/S ville således godt kunne ske skattefrit, men det ville udløse den variable tinglysningsafgift på 0,6 %.

Dette blev imidlertid ændret med Højesterets dom af 2. februar 2021. I den pågældende sag havde ejendomsudviklingsselskabet By og Havn I/S apportindskudt en ejendom med tilhørende lejekontrakt til et P/S og alene betalt den faste afgift på 1.750 kr. SKAT gjorde modsat gældende, at der skulle betales en variabel afgift på 0,6 %, som udgjorde i alt 10.869.500 kr. (det var en dyr ejendom). 

Et flertal i Højesteret (4 ud af 5 dommere) tilsidesatte SKATs hidtidige praksis og fandt, at et interessentskab også udgør et ”selskab” i tinglysningsafgiftsmæssig henseende, og at By & Havn I/S derfor ikke skulle betale den variable afgift.

Dommen fra Højesteret har ikke kun principiel juridisk betydning, men er også særdeles praktisk relevant, i og med at den hidtidige praksis ofte har været årsagen til, at skattefrie virksomhedsomdannelser af interessentskaber har måttet opgives, idet afgiften ganske enkelt blev for belastende. Disse  omdannelser/apportindskud vil nu kunne gennemføres, idet det med Højesterets dom er slået entydigt fast, at der i disse situationer alene skal betales en fast afgift på 1.750 kr.